Порядок отражения в учете корректировочного счета-фактуры

В бухгалтерской практике вопрос об оформлении и отражении исправлений в счетах-фактурах не является новостью. Однако в связи с принятием Правительством Российской Федерации 26 декабря 2011 года Постановления № 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" появилось новое официальное понятие «корректировочный счет-фактура».

Рассмотрим порядок учета корректировочных счетов-фактур на примере конкретной ситуации: в апреле 2012 года в организацию поступил корректировочный счет-фактура от энергоснабжающей организации за потребленную электроэнергию за февраль 2012 года в части уменьшения стоимости.

При отражении в учете данных документов необходимо учесть следующее.

Стоимость выполненных работ (оказанных услуг) может быть отражена организацией в составе расходов по обычным видам деятельности исходя из договорной цены на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (оказанных услуг) (п.п. 5, 6.1, 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

В бухгалтерском учете принятый результат выполненных работ (оказанных услуг) в данном случае отражается по дебету счетов учета затрат на производство, например счета 20 "Основное производство", и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Учитывая, что предъявление поставщиком услуг, а также корректировка их стоимости приходится на один отчетный бухгалтерский период (календарный год), то по аналогии с нормой пункта 5 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности", ошибка отчетного года, выявленная до окончания этого года, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка.

В данном случае организация вправе скорректировать в бухгалтерском учете стоимость принятых работ (услуг) на основании исправлений, внесенных в первичные документы контрагентом. Указанная корректировка может быть выполнена сторнировочной записью на сумму уменьшения стоимости работ (услуг) по дебету счета 20 в корреспонденции со счетом 60.

НДС, предъявленный контрагентом, организация вправе принять к вычету на дату выполнения работ (оказания услуг) при наличии счета-фактуры контрагента (пп.1 п.2 ст.171, п.1 ст.172 НК РФ).

С 01 октября 2011 г. в главу 21 НК РФ внесены изменения, в частности введен подпункт 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ (см., подпункт «б» пункта 18 статьи 2 Федерального закона  от 19.07.2011 № 245-ФЗ). Согласно данным изменениям в случае уменьшения стоимости выполненных работ (оказанных услуг) восстановлению подлежат суммы НДС в размере разницы между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости выполненных работ (оказанных услуг) до и после такого уменьшения. Восстановление сумм НДС производится заказчиком в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат: 

- дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости выполненных работ (оказанных услуг); 

- дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости выполненных работ (оказанных услуг).

В бухгалтерском учете восстановление ранее принятой к вычету суммы НДС может отражаться следующими записями на соответствующую сумму скидки в части НДС: по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и сторнировочной записью по дебету счета 19 и кредиту счета 60.

В соответствии с пунктом 14 Постановления  Правительства РФ от 26.12.2011 г. № 1137 при восстановлении в порядке, установленном пунктом 3 статьи 170 НК РФ, сумм налога на добавленную стоимость, принятых к вычету налогоплательщиком в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, счета-фактуры, на основании которых суммы налога приняты к вычету, подлежат регистрации в книге продаж на сумму налога, подлежащего восстановлению. 

Таким образом, в данной ситуации корректировочный счет-фактура подлежит отражению в книге продаж за второй квартал 2012 г. на сумму налога, подлежащего восстановлению. При этом уточненная декларация по налогу на добавленную стоимость за 1-й квартал 2012 года не представляется.

При применении организацией метода начисления стоимость выполненных работ (оказанных услуг), связанных с производством продукции, организация учитывает в составе материальных или прочих расходов на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (оказанных услуг) (подпункт 6 пункта 1 статьи 254, пункт 1 статьи 264, абзац 3 пункта 2, подпункт 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ). Указанные расходы признаются в сумме, указанной в первичных документах контрагента (пункт 1 статьи 252 НК РФ). После внесения исправлений контрагентом в первичные документы организация корректирует в налоговом учете стоимость принятых работ (услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Согласно пункту 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Следовательно, организация обязана представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль за 1-й квартал 2012 года, уменьшив в ней показатель, по которому были первоначально учтены услуги энергоснабжающей организации. 

Бухгалтерские записи (суммы условные):